Metin
Sigortacılık ve Özel Emeklilik Düzenleme ve Denetleme Kurumundan: 07/12/2021
TFRS DEĞİŞİKLİKLERİNE UYUM KAPSAMINDA KURUM GENEL DEĞERLENDİRMELERİ
HAKKINDA SEKTÖR DUYURUSU (SAYI: 2)
(2021/12)
——Bitindiği üzere sigortacılık sektörü kapsamında TFRS 17 Sigorta Sözleşmeleri, TERS-9 Finansal
Araçlar ve TERS 15 Müşteri Sözleşmelerinden Hasılat Standartları 1/1/2023 tarihinde yürürlüğe girecektir.
Bu standartlara uyum kapsamında İhtisas Komiteleri kurulmuş olup çalışmalara başlamıştır. Komitelerde
yapılan değerlendirmeler çerçevesinde, söz konusu standartların uygulanmasında bazı konuların açıklığa
kavuşturulmasında ve Kurumumuzun mütalaasının sektörle paylaşılmasında yarar bulunduğu
değerlendirilmektedir.
Portföy Seviyesi
TFRS 17 kapsamında gerçekleştirilen çalışma komitelerinde, yapılacak raporlamalarda portföy
seviyesi ve içeriği ile gruplama düzeyine ilişkin olarak farklı görüşlerin olduğu gözlemlenmekte olup, bu
konuda Kurumumuzun yaklaşımının genel bir çerçevede açıklanmasının yararlı olacağı
değerlendirilmektedir.
Hazine Müsteşarlığı (Mülga) tarafından 27.08.2007 tarihli yayımlanan “2007/9 sayılı Sigorta
Sözleşmesi Konusu Teminatların Veriliş Şekline İlişkin Genelge”'de (Genelge) paket poliçe ve ek
teminatın neler olduğu detaylı şekilde açıklanmış olup, 11.01.2008 tarihli 2008/1 sayılı “2007/9 sayılı
Sigorta Sözleşmesi Konusu Teminatların Veriliş Şekline İlişkin Genelge Hakkında Sektör Duyurusu” ile
paket poliçe ve ek teminata ilişkin ilave açıklamalar yapılmıştır.
Paket poliçelerde; birden fazla sözleşme yer almakta ve her bir sözleşme ile farklı ve bağımsız
teminatlar verilmekte, sözleşmelerden birinin son bulması diğer sözleşmeleri etkilememektedir.
Dolayısıyla benzer ya da ilgili teminatlar sağlıyor olsa bile her bir sözleşme kendi genel şartları
çerçevesinde değerlendirilmesi gerekmektedir. Uygulamada bu sözleşmeler birlikte yürürlüğe girip birlikte
sonlandırılsa da, Türk Ticaret Kanununun ilgili hükümleri çerçevesinde, taraflardan birinin talebi
doğrultusunda bir poliçe ile verilen söz konusu teminatların bazılarının devam etmesi mümkünse, bu
teminatlar paket sözleşme olarak verilmektedir.
Ek teminat verilen poliçelerde ise; ek teminatın ana teminata bağlı olduğu tek bir sözleşme olmakta,
ana sözleşmeden bağımsız herhangi bir hukuki geçerliliği olmamakta, ek teminat için alınan prim ana
teminatın primi olarak kabul edilmektedir. Dolayısıyla, ck teminat ile genişletilen sözleşme
değerlendirilirken; ek teminatı veren bağımsız bir genel şart olsa bile bu genel şart dikkate alınmamaktadır.
Bununla birlikte ana teminat primi yanında verilen ek teminatının ilke olarak prim tutarının ana teminata
ait prim tutarlarından fazla olmaması beklenir.
Bununla birlikte, Kamu Gözetimi Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu (KGK) tarafından
yayımlanan, sigortacılık ve emeklilik şirketleri için 1 Ocak 2023 tarihinde yürürlüğe girecek olan "TERS
17 Sigorta Sözleşmeleri" Standardının (Standart) 9 uncu maddesi “ Karşı tarafı aynı veya birbiriyle ilişkili
olan bir sigorta sözleşmesi seti veya serisi, genel bir ticari etki yaratabilir veya böyle bir etki yaratacak
şekilde tasarlanabilir. Bu tür sözleşmelerin özünü raporlamak için, söz konusu sözleşme seti veya serisinin
bir bütün olarak ele alınması gerekebilir.” hükmünü, 14 üncü maddesi “İşletme sigorta sözleşmesi
portföyleri tanımlar. Bir portföy, benzer risklere sahip olan ve birlikte yönetilen sözleşmelerden oluşur. Bir
ürün grubunda yer alan sözleşmelerin benzer risklere sahip olması ve dolayısıyla birlikte yönetiliyorlarsa
aynı portföyde olması beklenir Farklı-ürün gruplarında-yer-alan sözleşmelerin (örneğin, düzenli prim
ödemeli hayat sigortasına kıyasla tek prim ödemeli yıllık sabit gelirler) benzer risklere sahip olması
beklenmez ve dolayısıyla bu sözleşmelerin farklı portföylerde olması beklenir.” hükmünü 16 ncı maddesi
ise “İşletme, düzenlediği sigorta sözleşmelerinden oluşan bir portföyü asgari olarak aşağıdaki gruplara
ayırır:
(a) Varsa, ilk defa finansal tablolara alma sırasında ekonomik açıdan dezavantajlı
sözleşmelerden oluşan bir grup,
(b) Varsa, ilk defa finansal tablolara alma sırasında, daha sonra ekonomik açıdan
dezavantajlı hale gelmesine ilişkin önemli bir olasılık bulunmayan sözleşmelerden oluşan bir grup ve
(©) Varsa, portföyde geri kalan sözleşmelerden oluşan bir grup” hükmünü amirdir.
Standart, portföy seviyesi açısından “benzer risklere sahip olma” ve “birlikte yönetilme”
kriterlerinin her ikisine de sahip olunması şartını getirmektedir. Nitekim, bu hususun vurgulanması
açısından “düzenli prim ödemeli hayat sigortasına kıyasla tek prim ödemeli yıllık sabit gelirlerin benzer
risk olmayacağı hususu” örnek olarak verilmektedir. Buna karşın Standartın 9 uncu maddesinde
sözleşmelerin birleştirilmesi hususu işlenmektedir. Bu maddede yer alan örnekte “bir sözleşmedeki hak
veya yükümlülükler, karşı tarafı aynı olan aynı tarihli başka bir sözleşmedeki hak veya yükümlülükleri
tamamen hükümsüz kılmak dışında bir etkiye sahip değilse, sonuçta hiçbir hak veya yükümlülük kalmaz.”
ifadesi ile ise, söz konusu birleştirmenin zeyil ve iptaller dâhil Standart kapsamı ile ilgili diğer hususları
değerlendirmeye imkan verecek şekilde kurgulandığı değerlendirilmektedir.
Bahse konu Genelgede açıklandığı üzere genel olarak ek teminat ile verilen poliçelerde ek
teminatın devreye girebilmesi asıl sözleşme ile teminat altına alınan rizikonun gerçekleşmesine bağlı
olduğundan, bu tip poliçelerin benzer risk ve birlikte yönetim prensibine uygun olarak aynı portföy
içerisinde değerlendirilmesi mümkün görülmektedir. Ancak; bu durumlar için, ek teminatların bazılarının
baskın olması ve bu kapsamda şirketlerde birbirinden farklı ek teminatlar içeren birden fazla ürün
bulunması halinde, şirketçe belirlenecek önemlilik seviyesi de dikkate alınarak bu ürünlerin farklı
portföylerde dikkate alınması gerekebilecektir.
Buna karşın, paket poliçe içinde yer alan sözleşmelerin ise birbirinden bağımsız rizikoların teminat
altına alınmasından dolayı farklı portföyler altında yer alması beklenmektedir. Ancak, birlikte düzenlenen
bu sözleşmelerde, birlikte yönetim kavramının benzer risk kavramından öncelikli olduğu durumlarda paket
poliçe ile verilen teminatların Standardın temel prensiplerine uygun olarak aynı portföy içinde
değerlendirilmesinin mümkün olabileceği değerlendirilmektedir. Böylelikle Standardın da vurguladığı
sözleşmelerin özünü raporlamaya ilişkin şart sağlanmış olacaktır.
Konunun daha iyi anlaşılabilmesi için kasko poliçeleri özelinde konunun irdelenmesinde yarar
görülmektedir. Bilindiği üzere kasko poliçeleri ile birlikte sıklıkla ihtiyari mali mesuliyet (İMM) teminatı
verilmektedir. Bahse konu genelgede yer alan açıklamalar çerçevesinde bu poliçeler paket poliçe olup,
uygulamada da bu konuda ihtilaf bulunmamaktadır. Kasko teminatı ile İMM teminatının benzer risk
olmadığı da aşikârdır. Bu itibarla, Standardın 14 üncü maddesine göre kasko ile İMM teminatlarının aynı
portföyde yer almaması gerekir. Ancak, şirketin özel olarak kasko ile İMM teminatlarını birlikte vermesi
ve birlikte yönetim kavramının bu ürünlerde öncelikli olması ve risklerin farklılaşmasının etkisinin oldukça
sınırlı olabileceği durumlar mümkündür.
Kasko sigortası örneğinden devam edildiğinde, Kara Araçları Kasko Genel Şartlarında yer alan dar
kasko, kasko, genişletilmiş kasko ve tam kaskonun da kapsamında yer alan teminatların içeriği itibarıyla
farklı riskler içerse dahi bunun bir önceki örnekte olduğu gibi sınırlı kalması mümkündür. Benzer bir
şekilde, şirketlere sunulan toplu (filo) kasko poliçeleri ile bireysel müşterilere sunulan kasko poliçelerinin
de risk yapıları irdelenerek, risklerde sınırlı düzeyde farklılaşma görülmesi mümkündür.
Bu veya benzeri durumlarda, şirketçe belirlenecek önemlilik kriterleri değerlendirmesi yapılarak
ilgili sözleşmelerin aynı veya farklı porföyler altında yer almasının değerlendirilmesi gerekmektedir.
Kasko ile birlikte verilen ferdi kaza teminatı irdelenecek olursa, kapsamı araç dışı hallerde
gerçekleşen kazaları da (ör: ev içerisinde gerçekleşen kaza) kapsaması durumunda bu teminat paket poliçe
haline gelmekte ve yukarıda yapılan tüm açıklamalar bu sigorta sözleşmesinde yer alan teminatlar için de
geçerli olmaktadır. Ancak, ferdi kaza teminatı sadece aracın kazası kapsamında meydana gelecek zararları
içeriyorsa, ek teminat olarak değerlendirilmesi mümkündür.
Kasko poliçeleri ve kasko brarışı için detaylı olarak örneklendirilen yukarıdaki durumlar tüm
branşlar için geçerlidir. Örnek olarak sağlık sigortaları incelendiğinde, işveren tarafından ödenen özel grup
sağlık poliçelerinin bireysel müşterilere sağlanan poliçelerden, klasik özel sağlık poliçelerin tamamlayıcı
sağlık poliçelerinden, yıllık tanzim edilen poliçelerin ise yenileme garantili sağlık poliçelerinden farklı risk
yapısında olabilmesi muhtemeldir. Bu itibarla, bu poliçelerde risklerin farklılaşmasının şirketçe
belirlenecek önemlilik kriterleri çerçevesinde birlikte yönetim ilkesinin önceliği değerlendirilerek,
risklerinin içeriğini ve farklılaşmayı yansıtacak şekilde aynı veya farklı porföyler altında
değerlendirilmelidir.
Birden fazla risk teminatı içeren ve sigortalanan rizikoların yapısına göre değişiklik gösteren
poliçeler (all-risk sigortaları) içinse her teminatın ayrı portföy içinde yer alması beklenmektedir. Ancak,
yukarıda açıklandığı şekilde birlikte yönetim kavramının ön planda olduğu durumlarda yukarıda yer alan
değerlendirmenin yapılması gerekmektedir.
Hayat sigortalarında ise, kredi bağlantısının olup olmaması, bireysel müşteri veya grup müşterisi,
poliçe süresi, kur riski, yenileme garantisi seçeneğinin olup olmaması ve iştira özelliklerinin taşıdıkları risk
yapısını yansıtacak şekilde aynı veya farklı porföyler altında değerlendirilmesi beklenmektedir.
Düzenlenen ve elde tutulan reasürans sözleşmeleri kapsamında ise; birbirinden bağımsız rizikoların
teminat altına alınmasından dolayı her teminatın farklı portföyler altında yer alması beklenmektedir. Ancak
sigorta sözleşmelerinde de olduğu üzere, birlikte yönetim kavramının ön planda olduğu durumlarda şirket
tarafından belirlenen önemlilik kriterleri çerçevesinde bu tip ürünlerin de aynı veya farklı porföyler altında
değerlendirilmesine karar verilmelidir.
Bu kapsamda, “benzer risklere sahip olma” ve “birlikte yönetilme” dikkate alınarak ve yukarıda
açıklanan şekilde şirketçe belirlenecek önemlilik kriterlerini dikkate alarak portföylerin şirketlerce
serbestçe belirlenmesi gerekmektedir. Ancak, kârlılığa ilişkin olarak Kuruma yapılacak raporlamalarda,
asgari portföy seviyesinin hayatdışı branşlar için Branşlar Tebliğinde yer alan ana branşlar ile, hayat
— branşlar için ise birikim, karma, hayat, ferdi kaza, sağlık ve irat-ile bunların kredi bağlantısı olup-
olmamasına göre uyumlu olması beklenmelidir. Bununla birlikte şirketlerin belirtilen raporlama düzeyine
ilişkin yaptıkları altyapı çalışmalarına uyumlu olacak düzeyde, ihtisas komitelerinde yapılacak
değerlendirmeler çerçevesinde değişiklikler yapılması mümkündür.
Sigortacılık Tek Düzen Hesap Planı
Komite tarafından anket üzerinden de sektör görüşü alınarak, Türkiye Sigorta, Reasürans ve
Emeklilik Şirketleri Birliği (Birlik) tarafından yürütülmüş olan TFRS 17 Geçiş projesinde önerilen, mevcut
hesap planının TERS 17'ye göre revize edilmiş halinin (Alternatif 1) tek düzen hesap planı olarak
kullanılmasının uygun olacağı kararlaştırılmıştır. Kurumumuzca bahse konu hesap planının genel itibarıyla
uygulanabilir olduğu değerlendirilmekle birlikte, ihtiyaç doğrultusunda süreç içerisinde hesap planında
gerekli değişikliklerin yapılabilmesi de mümkündür. Mevcut hesap planında netleşen konular hakkında
ayrıca bilgilendirme yapılacaktır.
Sigorta Sözleşmelerinin Ayrıştırılması
Standart; bir hizmet bileşeninde eğer asıl amaç sabit bir ücret karşılığında hizmet sağlanması ise,
Standartta belirtilen şartların sağlanması durumunda, şirketin düzenlediği bu tür sözleşmelere TERS 17
yerine TFRS 15'i uygulamayı tercih edebileceğini belirtmektedir. Standardın başta 8 inci maddesi olmak
üzere, ilgili hükümleri dikkate alınarak TFRS 15 ve TFRS 17 arasında Şirketlerce tercih yapılabilir. Ancak,
şirketler TFRS 15 Standardına göre raporlamayı seçmeleri durumunda, TFRS 17'nin 12 nci maddesine göre
ayrıştırmayı yapmaları gerekmektedir.
Standart ayrıca sigorta sözleşmesinde bir yatırım bileşeninin olması durumunda TFRS 9'un nasıl
uygulanacağına dair 11 inci maddede genel çerçeveyi çizmektedir. Bununla birlikte Standardın Uygulama
Rehberi'nin B31 inci maddesi “11(b) paragrafı, işletmenin, farklı bir yatırım bileşenini esas sigorta
sözleşmesinden ayrıştırmasını gerektirir. Bir yatırım bileşeni, yalnızca, aşağıdaki her iki şartın birden
sağlanması halinde farklı niteliktedir:
(a) Yatırım bileşeni ile sigorta bileşeninin birbiriyle yüksek derecede ilişkili olmaması.
(b) Eşdeğer hükümlere sahip bir sözleşmenin, sigorta sözleşmeleri düzenleyen işletmeler veya
diğer taraflarca, aynı piyasada veya aynı hukuki çevrede ayrı olarak satılması veya satılabilir olması.
İşletme, bu belirlemeyi yaparken makul olarak ulaşılabilen tüm bilgileri dikkate alır. İşletmenin, bir yatırım
bileşeninin ayrı olarak satılıp satılmadığını belirlerken kapsamlı bir araştırma yapması zorunlu değildir. ”
hükümlerini amirdir. B32 nci maddesi ise “Bir yatırım bileşeni ile sigorta bileşeni yalnızca aşağıdaki
durumlarda birbiriyle yüksek derecede ilişkilidir:
(a) İşletmenin, bir bileşeni diğerini dikkate almadan ölçememesi. Dolayısıyla, bir bileşenin
değerinin diğer bileşenin değerine göre değişkenlik göstermesi durumunda işletme, birleşik yatırım ve
sigorta bileşenini muhasebeleştirmek için TERS 17'yi uygular veya
(b) Sigortalının diğeri de bulunmadıkça bir bileşenden yararlanamaması. Dolayısıyla,
sözleşmedeki bir bileşenin iptalinin veya vadesinin gelmesinin diğer bileşenin de iptaline ya da vadesinin
gelmesine neden olması durumunda işletme, birleşik yatırım ve sigorta bileşenini muhasebeleştirmek için
TFRS 17'yi uygular.” hükümlerini amirdir.
Bu kapsamda şirketlerin yukarıda yer alanı “yüksek derecede ilişkili” ve “yatırım bileşeninin ayrı ——
olarak satılabilmesi” kriterlerini dikkate alarak belirleyecekleri ilkeler çerçevesinde yatırım bileşenlerinin
ayrılıp TERS 9 veya TERS 17 kapsamında muhasebeleştirilmesine karar verebileceği belirtilmekte olup
Kurumumuzca bahse konu kriterlere ilişkin ilave bir düzenleme yapılmasına bu aşamada gerek
bulunmadığı değerlendirilmektedir.